Многие организации, относящиеся к субъектам малого предпринимательства, а также индивидуалы вместо уплаты налогов в соответствии с общим режимом налогообложения применяют специальные режимы - единый сельскохозяйственный налог, упрощенную систему налогообложения, ЕНВД. Объединяет их одно - они освобождены от уплаты основных налогов, в том числе НДС. В частности, это означает, что выставлять своим покупателям счета-фактуры такие налогоплательщики не должны. Покупателям, не освобожденным от уплаты НДС, работать с такими организациями невыгодно. Ведь если поставщики не выставляют счет-фактуру с выделенным в нем НДС, покупатели не могут уменьшить свой НДС. Некоторые организации, применяющие специальный режим, не желая терять партнеров, по их просьбе выставляют счета-фактуры и выделяют в нем НДС. Возможно, что такие действия помогут сохранить клиентов. Вместе с тем, хочется предупредить о том, что за этим последует.
Прежде всего, выделенный в счете-фактуре НДС нужно будет заплатить в бюджет. В подпункте 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ указано, что если лица не являются плательщиками НДС, но при этом выставили покупателю счета-фактуры с выделением сумм НДС, такой НДС подлежит перечислению в бюджет. Кроме того, согласно пункту 5 статьи 174 НК РФ придется представить по НДС декларацию. Если этого сделано не будет, налоговый орган начислит пени и привлечет к ответственности за неуплату налога и несвоевременное представление декларации.
Вместе с тем, такой НДС нельзя уменьшить на суммы входного НДС, который организации, применяющие специальный режим, заплатили своим поставщикам. Согласно статье 171 НК РФ налоговым вычетом могут воспользоваться только плательщики НДС.
На этом беды налогоплательщиков, переведенных на ЕНВД, заканчиваются. Чего не скажешь об "упрощенцах" и тех, кто уплачивает сельскохозяйственный налог. Несмотря на то, что НДС в бюджет заплачен, его величина должна включаться в доход, подлежащий налогообложению. Объясним это на примере налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения. Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ доходы "упрощенцев" определяются так же, как и в случае определения базы по налогу на прибыль. Т.е. по правилам статей 249 и 250 НК РФ. В силу статьи 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, и выручка от реализации имущественных прав. При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной или натуральной формах.
Предъявленные налогоплательщиком налоги можно исключить из полученных доходов только в целях налогообложения прибыли. Такая возможность плательщикам налога на прибыль предоставляется статьей 248 НК РФ. Но на эту статью глава 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ не ссылается. Следовательно, воспользоваться нормами статьи 248 НК РФ налогоплательщики, применяющие "упрощенку", не могут.
Исходя из приведенных норм, следует, что выделенный "упрощенцем" в счете-фактуре НДС, предъявленный покупателям и оплаченный последними, является поступлением, связанным с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), т.е. является доходом от реализации. Исключить его из состава доходов на основании статьи 248 НК РФ нельзя.
Сказанное относится как к "упрощенцам", выбравшим в качестве объекта налогообложения доходы, так и к "упрощенцам", выбравшим в качестве объекта доходы минус расходы. В отличие от "упрощенцев", уплачивающих единый налог по ставке 6%, "упрощенцы", уплачивающие единый налог по ставке 15%, полученные доходы уменьшают на произведенные расходы. Однако, учесть НДС, уплаченный на основании подпункта 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ, в составе расходов они не могут. Связано это с тем, что перечень расходов, учитываемых при применении "упрощенки", закрытый. Это означает, что "упрощенцы" могут принять только те расходы, которые непосредственно поименованы в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ. Налог на добавленную стоимость, добровольно выделенный "упрощенцем" в счете-фактуре и уплаченный им в бюджет, в данном перечне не назван. Следовательно, к расходам он не относится. Аналогичная позиция высказана в Письме МНС РФ от 15 сентября 2003 г. № 22-1-14/2021-АЖ397 "Об упрощенной системе налогообложения".
Действие подпункта 22 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, который позволяет относить на расходы суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах на случай, когда НДС уплачен "упрощенцем" добровольно, по мнению Минфина РФ, не распространяется. Позиция по данному вопросу обоснована Минфином РФ в Письме от 16.04.04 № 04-03-11/61 "О включении в состав расходов сумм НДС, уплаченных в бюджет организациями, перешедшими на упрощенную систему налогообложения". По мнению главного финансового ведомства страны, "при исчислении налоговой базы по единому налогу в составе расходов, уменьшающих доходы, должны учитываться суммы только тех налогов и сборов, от уплаты которых организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождены".
Аналогичным образом должен решаться вопрос и в отношении налогоплательщиков, перешедших на уплату сельскохозяйственного налога. Их доходы также определяются по правилам статей 249 и 250 НК РФ - без учета положений статьи 248 НК РФ. А перечень расходов аналогичен перечню расходов, учитываемых при упрощенной системе налогообложения. На основании сказанного следует сделать вывод: прежде чем выставлять счет-фактуру и выделять в нем НДС, налогоплательщики, применяющие специальные режимы, должны просчитать последствия такого шага. Возможно, потерять клиента будет проще. Однако, если клиентов, желающих получить счет-фактуру, много, следует задуматься о целесообразности применения упрощенной системы налогообложения или системы налогообложения для сельскохозяйственных производителей. Для тех, кто применяет ЕНВД, вопрос о целесообразности применения этого режима не стоит. Ведь на ЕНВД перевод происходит в обязательном порядке. Но и последствия выставления счета-фактуры с выделением в нем НДС для "вмененщиков" не так страшны, как для "упрощенцев" и тех, кто платит сельскохозяйственный налог. Ведь размер налога для "вмененщиков" от реально полученного дохода не зависит.
Наталья ТРУБИЦИНА.